สัปดาห์นี้ผมได้วิเคราะห์ DTA Thailand & Singapore ซึ่งเห็นว่า "ค่าสิทธิ" ตามคำนิยามฉบับใหม่ และ อัตราภาษีหัก ณ ที่จ่ายที่ได้แก้ไขและใช้บังคับในปี 2560 นั้น ส่งผลให้

ก. อัตราภาษีหัก ณ ที่จ่าย กรณีค่าสิทธิที่จ่ายให้แก่ "บริษัทสิงคโปร์" ประเภท Software จากเดิม 15% ลดลงเหลือ 8%
บริษัทไทยรายใด จ่ายค่า Software License ให้แก่ Singapore Co เคยหักภาษีไว้ 15% ตามความเคยชินเดิม ต้องปรับเปลี่ยนอัตราการหักภาษีให้เป็น 8% มิฉะนั้น
จะหักภาษีไว้เกินอัตราภาษีตาม DTA ล่าสุด

ผลของการ "หักภาษีไว้เกิน" ทำให้ Singapore Co ต้อง "ขอคืนภาษี" บริษัทไทยไม่มีสิทธิขอภาษีคืนเอง เว้นแต่ Singapore Co มอบอำนาจให้ขอคืนภาษีแทน

ข. นิยาม "ค่าสิทธิ" รวมถึง "ค่าเช่า" อุปกรณ์ทางวิทยาศาสตร์ พาณิชยกรรม และ อุตสาหกรรม แม้ว่าใน DTA ฉบับล่าสุดนี้ จะไม่ได้กำหนด "ค่าเช่า" ไว้โดยตรงก็ตาม แต่ผลของการกำหนดให้

"payments of any kind received as a consideration for the use of, or the right to use .....industrial, commercial, or scientific equipment....."

หรือ "ค่าตอบแทน" จากการได้ใช้ หรือ สิทธิในการได้ใช้อุปกรณ์..... เป็น "ค่าสิทธิประเภทหนึ่ง"
ส่งผลให้ Singapore Co ที่เคย "ให้เช่า" เรือเดินทะเล / เครนก่อสร้าง / นั่งร้านเหล็ก / ยานพาหนะ ฯลฯ ในประเทศไทย ต้องเสียภาษีหัก ณ ที่จ่ายในประเทศไทย
ต่างจากในอดีต บริษัทสิงคโปร์ได้รับค่าเช่าจากบริษัทไทยโดยไม่มีภาษีในประเทศไทยตาม DTA ฉบับเดิม

ผมวิเคราะห์ต่อไปว่า จะมีการแก้ไขเปลี่ยนแปลง "สัญญาเช่า" ดังกล่าวระหว่าง Thai Co กับ Singapore Co ใน 2 แนวทาง คือ

1. แก้ไข "คู่สัญญา" จาก "ผู้ให้เช่า" เดิมที่เป็น Singapore Co ให้เป็น "บริษัทอื่น" ที่ DTA ระหว่างไทยกับประเทศนั้น ไม่เก็บภาษีหัก ณ ที่จ่ายจาก "ค่าเช่า" เช่น UK
ผลของการแก้ไขสัญญาเช่า คือ Singapore Co ต้องโอนขาย "อุปกรณ์" นั้นให้แก่ UK Co หรือไม่ก็ Singapore Co "ให้เช่าอุปกรณ์" แก่ UK Co แล้ว UK Co "ให้เช่าช่วง" ต่อมายัง Thai Co

2. แก้ไข "Term of Payment" ให้มี Net Rental Basis คือ Singapore Co รับ "ค่าเช่า" แบบสุทธิ และ Thai Co ต้องรับภาระภาษีหัก ณ ที่จ่ายเอง (Gross-up Rental)
ดังนั้น เมื่อบริษัทไทยรับ "ภาระภาษี" แทนบริษัทสิงคโปร์ จำนวนภาษีที่ "ออกแทน" จึงต้องนับรวมและถือเป็น "เงินได้" ของ Singapore Co ด้วย

ในกรณีอัตราภาษี 8% ตาม DTA สำหรับ "ค่าเช่าอุปกรณ์" นี้จึงต้องใช้การคำนวณแบบ Tax on Tax Calculation คือ

[Rate / (100-Rate)] x 100 = 8.7 %

ดังนั้น อัตราภาษีที่แท้จริง (Effective Tax Rate: ETR) จึงเท่ากับ 8.7% ไม่ใช่ 8% และการยื่นแบบ "ภาษีหัก ณ ที่จ่าย" (แบบ ภงด. 54)
ต้องระบุ "ฐานภาษีหัก ณ ที่จ่าย" = 108.70 ไม่ใช่ 100

นอกจากนั้น การ "ออกภาษีแทน" นี้ ต้องระบุกำหนดให้ชัดเจนไว้ใน "สัญญาเช่า" ด้วย มิฉะนั้น "ภาษีออกแทน" นี้จะไม่สามารถนำไปใช้เป็น "รายจ่าย" ของบริษัทไทย และ จะกลายเป็น
"รายจ่ายต้องห้าม" สำหรับการคำนวณ "ภาษีเงินได้นิติบุคคล" ของบริษัทไทย

ยิ่งไปกว่านั้น "ฐานภาษี VAT" สำหรับการส่งค่าเช่า (ถือเป็น "ค่าบริการ" ตาม VAT) ไปยังสิงคโปร์ ตามแบบการนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่ม (แบบ ภพ. 36) ต้องคำนวณจาก "ฐานค่าบริการและภาษีออกให้"
คือ 108.70 ไม่ใช่ 100 เพราะต้องนำ "ภาษีออกให้" มารวมคำนวณเป็น "รายได้ทั้งหมด" ของ Singapore Co ด้วย ผล คือ 7.61 (108.7 x 7%) + 108.70 = 116.31

อย่างไรก็ตาม VAT ที่นำส่งนี้ ไม่ใช่ Cost แต่เป็น Input VAT ที่นำไปใช้เป็น "เครดิตภาษี VAT" ได้สำหรับ Thai Co ที่เป็น VAT Registrant ต่างจาก "ภาษีหัก ณ ที่จ่ายออกแทน"
ที่นับเป็น "ต้นทุนที่เพิ่มขึ้น" ของบริษัทไทย

ดังนั้น การทำ "สัญญาเช่าอุปกรณ์ระหว่างประเทศ" ระหว่างบริษัทไทย กับ บริษัทสิงคโปร์ตั้งแต่ปี 2560 เป็นต้นมา ต้อง "ระมัดระวัง" ไม่ให้เกิดความผิดพลาดทางภาษีเช่นนี้ และที่สำคัญ คือ บริษัทไทยต้องจัดสรร "งบประมาณ" (Budget) สำหรับอนุมัติจ่ายภายในบริษัทให้เพียงพอต่อ "ต้นทุนที่เพิ่มขึ้น" (ภาษีหัก ณ ที่จ่ายออกแทน) และ "กระแสเงินสด" Cash Flow (ภาษีมูลค่าเพิ่ม) มิฉะนั้น จะอยู่ในสถานะ "งบบานปลาย" หรือ Budget บวม

ผมยังมีการวิเคราะห์เพิ่มเติมถึง DTA ใหม่อีก 2 ประเทศ คือ Ireland และ Cambodia (กัมพูชา) และวิเคราะห์ถึง Royalty Tax Risk ที่มี Case Study Update หลายกรณีจาก "คำพิพากษาศาลฎีกา" เรื่อง "ค่าสิทธิ" ทั้งที่ไม่ควรจะเป็นค่าสิทธิ